Les actualités fiscales en matière de cryptomonnaie sont particulièrement brûlantes en ce moment, de telle manière qu'il nous est apparu utile de revenir sur les règles fiscales applicables actuellement aux gains générés lors de l'octroi ou de la vente de cryptoactifs.
Outre le bull run qui sévit depuis quelques jours, plusieurs députés ont proposé par voie d'amendements de réformer ou préciser le régime fiscal applicable aux actifs numériques (cryptomonnaie, ICO, etc.) à l’occasion des travaux préparatoires sur le projet de loi de finance pour 2022.
Nous vous proposons de se projeter sur les conséquences en cas d'adoption des différents amendements d'ores et déjà validés au premier tour
La fiscalité des actifs numériques applicable aux particuliers
Présentation des situations générales de taxation applicables
L’imposition des bénéfices tirés des opérations réalisées par des particuliers sur des actifs numériques dépend du type d’opérations, de la fréquence des opérations et du montant des opérations.
Plus précisément, le particulier réalisant des gains sur cryptomonnaie peut être taxé des trois manières suivantes :
- en plus-values, pour les gains réalisés sur les opérations considérées comme exceptionnelles
- d'après les règles applicables aux bénéfices industriels et commerciaux, pour les revenus réalisés par les personnes qui sont considérées comme tradant de manière régulière de telle manière que l'on qualifie d'activité professionnelle la multiplication des opérations sur cryptomonnaie ou cryptoactifs qu'ils réalisent
- d'après les règles applicables aux bénéfices non-commerciaux pour les opérations de minage (personnes intervenant dans la création, la préservation ou la sécurisation des cryptoactifs et qui sont rémunérées en cryptoactifs)
La taxation de l'activité d’achat–revente de cryptoactifs à titre occasionnel
Actuellement, le particulier qui réalise des opérations d'achat-revente sur cryptoactifs fera l'objet d'une taxation d'après les règles applicables en matière de plus-value :- en cas de gains supérieurs à 305 €
- à l'occasion des opérations de conversion du cryptoactif (crypto à monnaie fiat type € ou utilisation de l'ICO pour l'acquisition du bien ou du service pour lequel l'ICO a été émis).
Le calcul du gain est un peu spécifique et se rapproche de la fiscalité applicable aux PEA. Pour faire simple, on ne va pas considérer opération par opération, mais l'on calculera le gain au regard de la valeur globale du portefeuille, ce qui peut amener dans certaines situations un peu particulière qu'une personne ayant acheté un cryptoactif à un prix excédant son prix de revente pourra éventuellement être taxé (même s'il réalise une moins-value) si la valeur totale de son portefeuille a pris de la valeur (ce qui est actuellement le cas puisque nous sommes en plein bullrun).
Le gain ainsi calculé sera alors soumis à la flat tax (prélèvement forfaitaire unique - PFU) au taux de 30 % (soit 12,8 % d’impôt et 17,2 % de prélèvements sociaux).
Le gain ainsi calculé sera alors soumis à la flat tax (prélèvement forfaitaire unique - PFU) au taux de 30 % (soit 12,8 % d’impôt et 17,2 % de prélèvements sociaux).
Lorsque le total des cessions de cryptomonnaies réalisées par les membres du foyer fiscal ne dépasse pas 305 euros dans l’année, ces opérations sont exonérées d’impôt et de prélèvements sociaux.
Dans tous les cas, le montant global de la plus-value (ou moins-value) de l'année doit être porté à la déclaration annuelle des revenus, accompagné du détail des opérations.
A ce jour, il n'est pas possible d'opter pour la taxation le barème progressif. C'est chose faite avec l'adoption de l'amendement n°I-CF274 lequel a proposé de créer une option pour le barème progressif de l’impôt sur le revenu pour les particuliers qui cèdent des actifs numériques (option applicable à compter du 1er janvier 2022 si maintenu au Sénat).
UPDATE : il a été proposé par devant le Sénat que l'abattement soit rehaussé de 305 € à 3 000 €, pour permettre notamment aux particuliers de pouvoir utiliser les cryptomonnaies en tant que véritable monnaie, donc pour acquérir par exemple une baguette de pains. Cet amendement a également été rejeté.
La taxation de l'activité d'achat-revente à titre d'activité professionnelle
Lorsqu’une personne physique exerce une activité habituelle d’achat-revente de cryptomonnaies, les gains qui en résultent sont imposables en tant que bénéfices industriels et commerciaux (BIC).
La personne réalisant lesdits gain sera alors soumise au barème progressif de l’impôt, après déduction
- d’un abattement de 50 % en cas d'application du régime micro-BIC (si revenus inférieurs aux seuils micro)
- des frais réels exposés dans le cadre de son activité si elle relève du régime réel d’imposition.
S'ajouteront à l'impôt les prélèvements sociaux, aux taux respectifs de 9,2 % pour la CSG et de 0,5 % pour CRDS (soit un taux global de 9,7 %).
La moins-value réalisée au moment de la cession de cryptomonnaies est imputable exclusivement sur les plus-values de même nature réalisées dans la même année.
Comme pour les particuliers agissant à titre occasionnel, les opérations d’échange sans soulte d’actifs numériques, comme l’échange de BTC contre des ETH par exemple, ou leurs conversions en stable coin comme des USDT, sont exonérées d’impôts.
Dans tous les cas, le montant global de la plus-value (ou moins-value) de l'année doit être porté à la déclaration annuelle des revenus, accompagné du détail des opérations.
La moins-value réalisée au moment de la cession de cryptomonnaies est imputable exclusivement sur les plus-values de même nature réalisées dans la même année.
Comme pour les particuliers agissant à titre occasionnel, les opérations d’échange sans soulte d’actifs numériques, comme l’échange de BTC contre des ETH par exemple, ou leurs conversions en stable coin comme des USDT, sont exonérées d’impôts.
Dans tous les cas, le montant global de la plus-value (ou moins-value) de l'année doit être porté à la déclaration annuelle des revenus, accompagné du détail des opérations.
A cet effet, les amendements n°I-CF272 & n°I-CF883 ont proposé de remettre en cause la taxation d'après les règles applicables en matière de BIC pour y préférer la taxation d'après les règles applicables en matière de BNC : "L’exercice d’opérations sur actifs numériques étant une activité similaire à celle de l’exercice d’opérations de bourse, il convient d’appliquer le même régime fiscal et donc de considérer que les bénéfices issus d’opérations sur actifs numériques qui sont réalisées dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à ce type d'opérations soient considérés comme provenant d’une profession non commerciale ou assimilés aux bénéfices non commerciaux."
Ces amendements ont été adoptés, de telle manière que sauf contestation future, les gains générés à compter du 1er janvier 2022 ne seront plus soumis aux règles des BIC (et des amendements intéressant en cas de micro), mais à celles des BNC.
UPDATE : Ces amendements ont été représentés à nouveau par devant le Sénat, lequel valide l'extension du régime applicable aux opérations de bourse à celui applicable aux opérations d'échanges en cryptomonnaie. Ces ajouts sont importants, puisque l'on permet aujourd'hui de protéger au mieux les personnes effectuant des opérations sur cryptomonnaie, en leur appliquant les jurisprudences applicables aux opérations de bourse. Désormais, on pourra distinguer le particulier qui effectue des opérations (même régulièrement) mais à simple vocation patrimoniale (flat tax) et celui qui réalise des opérations régulières à titre spéculatif autrement dit pour en tirer un revenu (BNC).
UPDATE : Un amendement déposé et adopté par la suite propose de décaler l'entrée en vigueur de cette nouvelle règle aux revenus générés à compter du 1er janvier 2023.
La taxation applicable aux activités de minage
Concernant les particuliers se livrant à des activités de minage, c’est-à-dire aux opérations de création, de sécurisation ou de développement de cryptomonnaies ou de cryptoactifs, les bénéfices tirés de cette activité sont considérés comme des bénéfices non commerciaux (BNC).Ils sont alors soumis au barème progressif de l’impôt, sous déduction d’un abattement de 34 % si la personne relève du régime des microentreprises (régime micro-BNC) ou des frais exposés dans le cadre de son activité si elle relève du régime de la déclaration contrôlée. Tout comme les gains réalisés par les assimilés traders, les gains réalisés seront frappés des prélèvements sociaux au taux global de 9,7 % (CSG-CRDS).
Aucun changement n’est prévu pour le moment quant à l’activité de minage. L'absence de prise en compte des pertes et l'absence de neutralisation des paiements effectués grâce à des cryptomonnaies
L'absence de prise en compte des pertes et l'absence de neutralisation des paiements effectués grâce à des cryptomonnaies
Comme il a pu être précisé auparavant, les pertes qui pourraient être réalisées sur les opérations de conversion de cryptomonnaie ne pouvaient pas être imputées au-delà de l'année au cours de laquelle lesdites pertes étaient constatées.
Les cryptodéputés ont tenté, via l'Amendement n°I-CF273, de réformer cette situation. En présence de moins-values réalisées au moment de la cession d’actifs numériques, il est proposé d’autoriser, en plus de l’imputation sur les plus-values de même nature réalisées dans la même année, le report des moins-values sur les dix années suivant l’année de la cession.
Cet amendement a été rejeté.
UPDATE : cet amendement a de nouveau été représenté devant le Sénat, lequel a à nouveau rejeté l'extension des règles applicables aux cessions de valeurs mobilières aux cryptoactifs. L'accueil a toutefois été plus positif, lesquels ont indiqué que le rejet n'est motivé que par le souhait d'avoir une meilleure visibilité sur l'utilité et l'utilisation des cryptoactifs.
De la même manière, il avait été réfléchi de neutraliser les opérations d'achat effectué par les particuliers à l'aide de cryptoactifs. L'utilisation de cryptoactifs en moyen de paiement reste donc une opération assimilée à une conversion en monnaie fiat et entraîne donc taxation immédiate. Les solutions préconisées à cet effet n'ont pas été validées.
Les spécificités tenant aux NFT
Les NFT avaient été les parfaits oubliés des réformes précédentes, créant ainsi un véritable vide juridique.
Par voie d'amendement n°I-CF879 , il a été convenu que les bénéfices réalisés par les résidents français « Non Fungible Tokens » (NFT) dans le cadre de la cession à titre onéreux de NFT seraient alors imposés en fonction de leur actif sous-jacent. Une définition des NFT est par ailleurs proposée : « tout bien incorporel et non fongible représentant, sous forme numérique, un ou plusieurs droits pouvant être émis, inscrits, conservés ou transférés au moyen d’un dispositif d’enregistrement électronique partagé permettant d’identifier, directement ou indirectement, le propriétaire dudit bien ».
Cet amendement a été adopté.
UPDATE : représenté devant le Sénat, cet amendement a à nouveau été conforté.
UPDATE : si cet amendement avait été adopté devant l'Assemblée et devant le Sénat en 1ère lecture, il avait finalement été retiré par ceux qui en proposaient l'adopter, pour disparaître du projet voté par la suite par l'Assemblée nationale.
Une fiscalité à adapter selon les choix fiscaux de la société
Les opérations réalisées au sein d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés sont imposées selon les mêmes règles que celles expliquées ci-dessus, l’imposition intervenant alors au niveau des associés.
Concernant les sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés (IS) qui réalisent des opérations sur actifs numériques, les bénéfices tirés de ces opérations sont soumis à impôt sur les sociétés dans les conditions propres applicables à leur investissement (selon qu'elles soit émettrices, utilisatrices ou consommatrices), et peuvent être, dans certaines hypothèses, soumises à la TVA (sur ce point, n’hésitez pas à consulter l’article ICO - Publication du rescrit TVA).
La fiscalité des actifs numériques du côté des entreprises
Une fiscalité à adapter selon les choix fiscaux de la société
Les opérations réalisées au sein d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés sont imposées selon les mêmes règles que celles expliquées ci-dessus, l’imposition intervenant alors au niveau des associés. Concernant les sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés (IS) qui réalisent des opérations sur actifs numériques, les bénéfices tirés de ces opérations sont soumis à impôt sur les sociétés dans les conditions propres applicables à leur investissement (selon qu'elles soit émettrices, utilisatrices ou consommatrices), et peuvent être, dans certaines hypothèses, soumises à la TVA (sur ce point, n’hésitez pas à consulter l’article ICO - Publication du rescrit TVA).
Sur ce dernier point, en matière de cryptoactifs, plusieurs régimes de taxation sont observés chez la société imposée à l'IS :
- si les jetons sont constitutifs de titres financiers (STO)
- si les jetons sont émis aux fins de délivrance d'une prestation de service ou d'un bien
- si les jetons sont émis à des fins spéculatives.
Les règles applicables aux ICO pour son émetteur
Comptablement, et sous réserve d'une validation du schéma opéré, les sommes perçues en contrepartie de la vente d’utility token sont normalement comptabilisées en produits constatés d’avance. Elles sont extournées du chiffre d’affaires de l’exercice et n’entrent pas dans le résultat taxable au moment de leur acquisition. Ce ne sera qu'à l'utilisation effective de ce jeton que la question de sa taxation finale pourra se poser.
Par principe, seule l’utilisation effective des jetons devrait être considérée comme génératrice d’imposition, et ce, même si les jetons ne sont pas utilisés avant de nombreuses années. A ce moment-là, le gain sera imposé au taux d’impôt sur les sociétés.
Les règles applicables aux échanges sur cryptoactifs applicables aux professionnels
A ce jour, comme exposé ci-avant, le traitement fiscal du cryptoactif chez l'entreprise dépendra de son statut.
Par principe, seule l’utilisation effective des jetons devrait être considérée comme génératrice d’imposition, et ce, même si les jetons ne sont pas utilisés avant de nombreuses années. A ce moment-là, le gain sera imposé au taux d’impôt sur les sociétés.
Les règles applicables aux échanges sur cryptoactifs applicables aux professionnels
A ce jour, comme exposé ci-avant, le traitement fiscal du cryptoactif chez l'entreprise dépendra de son statut. Dans la situation où le cryptoactif est utilisé à des fins spéculatives (ou a été perçu ou est utilisé en paiement d'une prestation de services ou de la vente d'un bien), à ce jour, l'Union européenne précise que l'échange en cryptoactif est assimilé à un paiement en monnaie contractuelle, lequel peut être taxé selon les situations, en France, soit comme une opération de paiement en nature, soit à la règle du PEPS/FIFO, soit comme un paiement en devise étrangère.
Les amendements n° I-CF269, n°I-CF899 & n°I-CF881 ont proposé de calquer en partie le régime fiscal applicable aux entreprises sur celui des particuliers et de neutraliser l’imposition sur les opérations d’échange sans soulte entre actifs numériques pour les entreprises également.
Ces amendements ont toutefois été retirés avant leur analyse.
L'amendement n°I-CF270 a quant à lui proposé d’appliquer le régime de l’apport-cession à l’apport d’actifs numériques à une société soumise à l’impôt sur les sociétés. Cela aurait pour effet de reporter l’imposition dès lors que les conditions de l’article 150-0 B ter III du Code général des impôts sont remplies, et ainsi permettre aux personnes ayant réalisé des gains sur cryptoactifs de structurer leurs investissements ou de les utiliser aux besoins de leurs entreprises.
Ces amendements ont toutefois été retirés avant leur analyse.
L'amendement n°I-CF270 a quant à lui proposé d’appliquer le régime de l’apport-cession à l’apport d’actifs numériques à une société soumise à l’impôt sur les sociétés. Cela aurait pour effet de reporter l’imposition dès lors que les conditions de l’article 150-0 B ter III du Code général des impôts sont remplies, et ainsi permettre aux personnes ayant réalisé des gains sur cryptoactifs de structurer leurs investissements ou de les utiliser aux besoins de leurs entreprises.
Cet amendement a été rejeté et n'a donc pas été adopté.
La notion d'opérations occasionnelles côté particulier
Les questions qui restent en suspend
La notion d'opérations occasionnelles côté particulier
La notion d'opérations occasionnelles n'est absolument pas définie aujourd'hui, et ai laissé à la discrétion des agents qui sont amenés à contrôler les revenus ainsi déclarés par les particuliers.
Vous l'avez peut être remarqué si vous avez déclaré cette année vos comptes de cryptoactifs, le formulaire vous demandait de préciser si vous agissiez de manière occasionnelle ou habituelle.
Le seul fait d'identifier que vous êtes un investisseur occasionnel ou régulier ne vous fait pas échapper à une taxation future de vos revenus d'après un autre régime que celui pour lequel vous vous êtes déclaré.
A ce jour, il est essentiel d'analyser au cas par cas votre situation pour vérifier si vous êtes éligible ou non au régime des opérateurs agissant de manière occasionnelle ou non. Seront pris en compte les données suivantes : le nombre d'opérations effectuées, la régularité des opérations effectuées, l'importance de vos gains au regard de vos autres revenus personnels et professionnels, etc. Le seul fait d'avoir généré un très haut gain (100 fois supérieur à vos autres revenus), par exemple en ayant fait le pari il y a quelques années du succès de la technologie, sans réaliser d'opérations régulières sur vos cryptoactifs, ne sera pas suffisant. A l'inverse, le fait de réaliser plusieurs dizaine d'opérations par semaine, même en ayant perçu des gains très faibles, lorsque ces opérations démontrent que vous y passez un temps important (vous avez le droit de faire de mauvais investissements) pourra faire échec à une taxation en flat tax (et à une exonération des gains inférieur à 305 €).
Une demande de précision avait été faite en ce sens, mais n'a pas été portée par les députés.
Les réflexions ont été les suivantes : ne plus distinguer les particuliers selon la fréquence des opérations mais selon le caractère professionnel ou non des opérations réalisées sur les actifs numériques. Ceci permettrait selon les députés à l’origine des amendements n°I-CF272 et n°I-CF883 (retirés) d’éviter les risques d’interprétation et de déménagement à l’étranger des particuliers craignant cette incertitude d’interprétation.
Ainsi, les particuliers exerçant une activité d’achat-revente d’actifs numériques, non pas à titre habituel, mais dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à ce type d'opérations, verraient les bénéfices tirés de cette activité imposés selon le régime fiscal des BNC.
Les plus-values sur cession réalisées par les particuliers exerçant cette même activité mais de manière non professionnelle, sur leur épargne personnelle, resteraient soumis prélèvement forfaitaire unique de 30 %, avec une option possible pour le barème de l’impôt sur le revenu.
Ainsi, les particuliers exerçant une activité d’achat-revente d’actifs numériques, non pas à titre habituel, mais dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à ce type d'opérations, verraient les bénéfices tirés de cette activité imposés selon le régime fiscal des BNC.
Les plus-values sur cession réalisées par les particuliers exerçant cette même activité mais de manière non professionnelle, sur leur épargne personnelle, resteraient soumis prélèvement forfaitaire unique de 30 %, avec une option possible pour le barème de l’impôt sur le revenu.
Les amendements proposés ont été retirés avant leur étude. Nous pouvons espérer une analyse plus approfondie faite par le Sénat, qui nous offre parfois le luxe de résoudre les questions qui restent en suspend.
Les attributions gratuites de cryptoactifs aux salariés
Le régime applicable aux cryptoactifs délivrés aux salariés n'est pas précisé, tant du côté de la taxation côté entreprise que côté salarié.
La situation n'est à ce jour pas clair, puisque selon la manière dont les cryptoactifs seront attribués aux salariés, il se peut que soit les revenus soient taxés en avantage en nature (assimilé salaires), ce qui aura de lourdes conséquences tant pour l'entreprise que pour le salarié, soit taxés d'après d'autres règles particulières (actionnariat salarié, etc.).
Nous avons tenté de simplifier la situation en la matière, pour s'assurer que le régime applicable en matière d'actionnariat salarié puisse s'étendre aux cryptoactifs délivrés par les entreprises y agissant (lorsqu'il ne s'agit pas bien sûr du paiement du salaire en cryptoactifs).
L'Amendement n°I-CF880, déposé par nos cryptodéputés, allait en ce sens : "Il est proposé d’aligner le régime fiscal applicable aux attributions gratuites d’actifs numériques sur celui des attributions gratuites d’actions aux salariés de l’entreprise. Le fait générateur d’impôt serait alors la cession des actifs numériques contre monnaie ayant cours légal, ou un bien ou service."
Malheureusement, cet amendement n'a pas été retenu - la situation actuelle des entreprises et salariés restant à ce jour extrêmement instables (rescrit social et fiscal étant fortement conseillé pour consolider la situation).
UPDATE : Présenté à nouveau devant le Sénat, les amendements I-CF271, 880 et 917 ont à nouveau été rejetés, face à une trop forte incertitude sur la nature du jeton et son adéquation à la valeur de l'entreprise.
La situation tenant aux salariés qui ont participé aux opérations de minage dans le cadre de leur exercice professionnel, n'est pas non plus précisée : peut-on considérer que la rémunération perçue est une rémunération perçue au titre des opérations de minage et ainsi soumettre la taxation à des BNC ? Ou faut-il préférer la taxation en qualité d'avantages en nature et donc en salaires ?
Observations générales
Aucun amendement côté entreprise n’ayant été adopté, la fiscalité des opérations sur actifs numériques réalisées par les sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés ne connaîtra (à ce stade) aucune modification.Les conséquences ne sont pas neutres, puisque le nombre des acteurs français intervenant dans la cryptomonnaie, ou émettant des ICO, grandit chaque jour depuis que l'accès au compte a été facilité.
Une réponse à toutes les questions non encore résolues à ce jour aurait été bienvenue (fiscalité en matière de TVA, jetons distribués aux salariés, échanges entre professionnels, valeurs de cotation à prendre en compte, sort des provisions à passer sur cryptoactifs au regard des fortes dévaluations qui peuvent s'appliquer, etc.), d'autant plus au regard de la multiplication des rescrits déposés par les acteurs français.
Encore des questions ?
Pour plus d’informations sur les enjeux que présente le projet de loi de finance pour 2022 sur les opérations réalisées tant par les particuliers que les entreprises sur les cryptomonnaies, n’hésitez pas à prendre contact avec nous et à vous abonner sur nos différents réseaux sociaux pour ne manquer aucune des propositions adoptées !
Par ailleurs, nous avons d'ores et déjà déposé plusieurs rescrits pour nos entreprises clientes afin d'assurer du bon traitement fiscal et social applicable aux opérations sur cryptomonnaie qu'elles peuvent émettre, vendre ou percevoir. N'hésitez pas à vous rapprocher de nous pour bénéficier vous aussi d'un rescrit spécifique en la matière et adapté à votre situation.
